Como se recordará, mediante RTF de Observancia Obligatoria N° 02760-5-2006, el Tribunal Fiscal estableció que las ganancias por diferencias de cambio no constituyen ingreso neto mensual para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría.
En efecto, en dicha Resolución, se indicó entre otros aspectos lo siguiente:
“Como quiera que el concepto de ingreso neto comporta la de un ingreso devengado cuyo importe puede ser determinable, ello no ocurre con la diferencia de cambio cuya cuantificación no puede ser medida desde que nace la operación en moneda extranjera sino hasta la fecha de pago, ni tampoco puede saberse como afectara el tipo de cambio cuando se tenga saldos de pasivo o activo en moneda extranjera sino hasta que se reexprese en moneda nacional al final del ejercicio, solo así se podrá conocer si la diferencia tuvo un efecto de ganancia o pérdida en el “ejercicio” en los términos a que se refiere expresamente el artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta.
La imputación de las diferencias de cambio como ganancias o pérdidas del ejercicio no solo constituye una solución técnica tendente a corregir o atenuar la distorsión que provoca la fluctuación o volatilidad de la moneda nacional en la determinación de la utilidad comercial en el curso de un periodo, sino que también permite mensurar el impacto (positivo o negativo) de dicha volatilidad monetaria en el patrimonio de la empresa, el cual de revelarse como un cambio de valor patrimonial positivo entre el comienzo y el fin de un periodo, determinara la existencia de un incremento patrimonial que será reconocido como renta neta del ejercicio, y de revelarse como un cambio de valor negativo corresponderá su reconocimiento como pérdida del ejercicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 61° de la Ley ”.
A raíz del criterio de observancia obligatoria antes citado, entre los contribuyentes ha surgido la interrogante referente a si la exclusión de las diferencias de cambio ganancia de los "ingresos netos" para efectos de la determinación de los pagos a cuenta, también rige para los efectos de determinar el coeficiente del ejercicio siguiente, toda vez que dicho coeficiente es el resultado de dividir el Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio anterior entre el "ingreso neto" de dicho ejercicio".
Sobre el particular, existen dos corrientes de opinión. La primera, según la cual, la ganancia por diferencia en cambio determinada al final del ejercicio no debería ser incluida como numerador al momento de calcular el coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio siguiente, pues la Ley del Impuesto a la Renta dispone que el pago a cuenta se determina aplicando a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los “ingresos netos” del mismo ejercicio. En tal sentido, comoquiera que para el Tribunal Fiscal, la diferencia en cambio no sería un ingreso neto (de allí su exclusión para efectos de los pagos a cuenta), sino un “resultado”, entonces ésta no debe formar parte de la base de base de cálculo del coeficiente.
Cabe señalar que, siguiendo esta corriente de opinión el coeficiente resulta siendo más alto, lo que determina mayores pagos a cuenta durante el ejercicio, y si bien los contribuyentes que tendrán impuesto por regularizar no se verán tan afectados (pues si bien se advierte un efecto es financiero al final del ejercicio gravable el mayor pago a cuenta es compensable), no sucede lo mismo con aquellos que no teniendo impuesto por pagar han registrado en el año 2007 un fuerte ingreso gravable por diferencia en cambio, quienes al excluir dicha ganancia del cálculo del coeficiente obtendrán un significativo saldo a favor.
Una segunda corriente de opinión, a la que nos adherimos señala que la ganancia por diferencia en cambio determinada al final del ejercicio sí debe ser considerada para la determinación del coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio siguiente, en tanto se trata de una ganancia por diferencia de cambio gravable, la misma que ha impactado tanto en el denominador (como ingresos del ejercicio), como en el numerador (Impuesto). Consecuentemente, al margen de la discusión sobre su naturaleza como ingreso o como resultado – dicho sea de paso, el Plan Contable General Revisado reconoce dicha ganancia en la Clase 7 “ Ingresos Financieros” (77.6 Ganancias por Diferencia de Cambio), lo cierto es que se trata de una renta gravada que no puede ser ajena a la determinación del coeficiente, que lo que busca es obtener un parámetro objetivo para el cálculo de los pagos a cuenta del ejercicio en función al resultado tributario del ejercicio anterior.
Fuente: www.portaltributario.com.pe
En efecto, en dicha Resolución, se indicó entre otros aspectos lo siguiente:
“Como quiera que el concepto de ingreso neto comporta la de un ingreso devengado cuyo importe puede ser determinable, ello no ocurre con la diferencia de cambio cuya cuantificación no puede ser medida desde que nace la operación en moneda extranjera sino hasta la fecha de pago, ni tampoco puede saberse como afectara el tipo de cambio cuando se tenga saldos de pasivo o activo en moneda extranjera sino hasta que se reexprese en moneda nacional al final del ejercicio, solo así se podrá conocer si la diferencia tuvo un efecto de ganancia o pérdida en el “ejercicio” en los términos a que se refiere expresamente el artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta.
La imputación de las diferencias de cambio como ganancias o pérdidas del ejercicio no solo constituye una solución técnica tendente a corregir o atenuar la distorsión que provoca la fluctuación o volatilidad de la moneda nacional en la determinación de la utilidad comercial en el curso de un periodo, sino que también permite mensurar el impacto (positivo o negativo) de dicha volatilidad monetaria en el patrimonio de la empresa, el cual de revelarse como un cambio de valor patrimonial positivo entre el comienzo y el fin de un periodo, determinara la existencia de un incremento patrimonial que será reconocido como renta neta del ejercicio, y de revelarse como un cambio de valor negativo corresponderá su reconocimiento como pérdida del ejercicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 61° de la Ley ”.
A raíz del criterio de observancia obligatoria antes citado, entre los contribuyentes ha surgido la interrogante referente a si la exclusión de las diferencias de cambio ganancia de los "ingresos netos" para efectos de la determinación de los pagos a cuenta, también rige para los efectos de determinar el coeficiente del ejercicio siguiente, toda vez que dicho coeficiente es el resultado de dividir el Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio anterior entre el "ingreso neto" de dicho ejercicio".
Sobre el particular, existen dos corrientes de opinión. La primera, según la cual, la ganancia por diferencia en cambio determinada al final del ejercicio no debería ser incluida como numerador al momento de calcular el coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio siguiente, pues la Ley del Impuesto a la Renta dispone que el pago a cuenta se determina aplicando a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los “ingresos netos” del mismo ejercicio. En tal sentido, comoquiera que para el Tribunal Fiscal, la diferencia en cambio no sería un ingreso neto (de allí su exclusión para efectos de los pagos a cuenta), sino un “resultado”, entonces ésta no debe formar parte de la base de base de cálculo del coeficiente.
Cabe señalar que, siguiendo esta corriente de opinión el coeficiente resulta siendo más alto, lo que determina mayores pagos a cuenta durante el ejercicio, y si bien los contribuyentes que tendrán impuesto por regularizar no se verán tan afectados (pues si bien se advierte un efecto es financiero al final del ejercicio gravable el mayor pago a cuenta es compensable), no sucede lo mismo con aquellos que no teniendo impuesto por pagar han registrado en el año 2007 un fuerte ingreso gravable por diferencia en cambio, quienes al excluir dicha ganancia del cálculo del coeficiente obtendrán un significativo saldo a favor.
Una segunda corriente de opinión, a la que nos adherimos señala que la ganancia por diferencia en cambio determinada al final del ejercicio sí debe ser considerada para la determinación del coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio siguiente, en tanto se trata de una ganancia por diferencia de cambio gravable, la misma que ha impactado tanto en el denominador (como ingresos del ejercicio), como en el numerador (Impuesto). Consecuentemente, al margen de la discusión sobre su naturaleza como ingreso o como resultado – dicho sea de paso, el Plan Contable General Revisado reconoce dicha ganancia en la Clase 7 “ Ingresos Financieros” (77.6 Ganancias por Diferencia de Cambio), lo cierto es que se trata de una renta gravada que no puede ser ajena a la determinación del coeficiente, que lo que busca es obtener un parámetro objetivo para el cálculo de los pagos a cuenta del ejercicio en función al resultado tributario del ejercicio anterior.
Fuente: www.portaltributario.com.pe
